Le déficit non déclaré d’une filiale intégrée ne peut venir en déduction du résultat d’ensemble

La cour administrative d’appel de Bordeaux vient de juger qu’une société mère ne peut inclure dans le résultat d’ensemble de son groupe intégré le déficit subi par une filiale qui n’a pas souscrit de déclaration de résultat au titre de l’exercice concerné.

La cour administrative d’appel de Bordeaux juge que l’administration peut légalement refuser, pour la détermination du résultat d’ensemble d’un groupe intégré, la prise en compte d’un déficit non déclaré par une filiale du groupe, sans avoir à procéder
préalablement à une procédure de vérification et de rectification de cette filiale.

Il ressort des éléments de fait rapportés dans l’arrêt que l’administration avait adressé à la filiale défaillante une mise en demeure de déclarer ses résultats. En l’absence de réponse dans le délai légal d’un mois, l’administration, sans évaluer d’office le résultat de la filiale, s’était contentée d’adresser directement une proposition de rectification à la société mère
, dans laquelle elle écartait, pour le calcul du résultat d’ensemble, le déficit attribué à cette filiale.

La solution retenue est, à notre connaissance, inédite
. Elle soulève l’intéressante question de la validité d’une procédure de redressement menée directement au niveau de la société mère d’un groupe alors qu’elle porte sur le résultat réalisé par une filiale intégrée.

La loi ne fixe pas de sanction spécifique pour défaut de déclaration des résultats d’une filiale intégrée

En application des règles de droit commun, le défaut de souscription de sa déclaration de résultat par une personne morale passible de l’IS est sanctionné par la taxation d’office
(LPF art. L 66).

Dans l’intégration fiscale, la question du défaut de déclaration n’est pas abordée de manière spécifique. Les textes apportent simplement les précisions suivantes :

  • – les sociétés du groupe
    restent soumises à l’obligation de déclarer leurs résultats
    qui peuvent être vérifiés
    dans les conditions prévues par les articles L 13, L 47 et L 57 du LPF et la société mère
    supporte, au regard des droits et des pénalités, les conséquences
    des infractions commises par les sociétés du groupe (CGI art. 223 A, II) ;
  • – la société mère
    détermine le résultat d’ensemble
    , qui correspond à la somme algébrique des résultats de chacune des sociétés du groupe (CGI art. 223 B). Les procédures de contrôle dans l’intégration fiscale reposent donc principalement sur l’application des règles de droit commun
    , sous réserve de certaines adaptations liées à la dualité instaurée par le régime entre, d’une part, la société filiale, auprès de laquelle la procédure de vérification est menée et, d’autre part, la société mère, qui en supporte les conséquences financières.

La doctrine administrative prévoit la taxation d’office en cas défaut de déclaration dans l’intégration fiscale

L’administration considère que le défaut de déclaration des résultats d’une société doit, dans l’intégration fiscale comme en droit commun, donner lieu à la mise en oeuvre d’une procédure de taxation d’office. Elle apporte, dans sa doctrine relative aux groupes de sociétés, les précisions suivantes :

  • – la vérification de comptabilité ou le contrôle sur pièces d’une société du groupe est opéré dans les conditions de droit commun et porte sur la détermination du résultat de la société
    ainsi que sur les rectifications apportées à ce résultat pour la détermination du résultat d’ensemble ; les pouvoirs de contrôle
    et de rectification des déclarations donnés à l’administration fiscale s’exercent à l’égard de chaque société vérifiée
    et les garanties liées à l’exercice du droit de vérification doivent être respectées au niveau de chacune de ces sociétés (BOI-CF-IOR-60-30 no 60) ;
  • – le défaut de dépôt de la déclaration de résultat
    par une société du groupe ou de la déclaration du résultat d’ensemble du groupe par la société mère donne lieu à la mise en oeuvre d’une procédure de taxation d’office à l’égard de chaque société défaillante
    , lorsque celle-ci n’a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la réception d’une première mise en demeure (BOI-CF-IOR-60-30 nos 160 et 170).

La cour juge que le résultat non déclaré peut être purement et simplement écarté

Dans la présente affaire, la cour administrative d’appel de Bordeaux juge qu’en l’absence de déclaration déposée par la filiale l’administration n’était tenue de mettre en oeuvre aucune procédure
de vérification et de rectification de cette dernière.

S’il n’est pas discutable que la filiale ne pouvait, faute d’avoir déclaré ses résultats dans les délais, se prévaloir du droit à une procédure de rectification contradictoire, la question se pose cependant de savoir si l’administration pouvait écarter la prise en compte du résultat de cette filiale dans le résultat d’ensemble, en se dispensant purement et simplement de toute procédure de contrôle de la filiale.

Saisi d’une question relative au contrôle dans l’intégration fiscale, le Conseil d’Etat a déjà eu l’occasion de juger que « les redressements (…) apportés aux résultats déclarés par les sociétés du groupe constituent (…) les éléments d’une procédure unique
conduisant d’abord à la correction du résultat d’ensemble déclaré par la société mère du groupe, puis à la mise en recouvrement des rappels d’impôt établis à son nom » (CE 2 juin 2010 no 309114).

Si l’on suit, dans l’esprit de cet arrêt, la logique d’une procédure unique de contrôle devant être menée d’abord au niveau de la filiale, puis au niveau de la société mère pour ajuster le résultat d’ensemble, il pourrait être défendu que l’administration était tenue de mettre en oeuvre, au niveau de la filiale, et conformément aux dispositions de l’article L 66 du LPF, une procédure de taxation d’office
, dont elle aurait ensuite pu tirer les conséquences au niveau du résultat d’ensemble.

En effet, aucune disposition légale ne permet d’écarter, pour la détermination du résultat d’ensemble, le résultat fiscal d’une filiale dont l’appartenance au groupe
n’est pas remise en cause. En pratique, la solution retenue par la cour reviendrait, si elle était confirmée, à autoriser l’administration à considérer comme égal à 0
le résultat d’une filiale, sans avoir à apporter aucune justification et du seul fait que ce résultat n’a pas été déclaré. Une telle solution ne nous paraît pas justifiable au regard des dispositions combinées des articles 223 A du CGI, 223 B du CGI et L 66 du LPF.

A notre avis
La reconnaissance de la nécessité pour l’administration, en accord avec ses propres commentaires au Bofip, de mettre en oeuvre une procédure de taxation d’office vis-à-vis d’une filiale intégrée qui n’a pas déposé de déclaration de résultat, permettrait selon nous d’apporter une réponse plus satisfaisante à la situation en cause. L’arrêt de la cour d’appel de Bordeaux ayant fait l’objet d’un pourvoi en cassation, on attendra avec intérêt la décision à intervenir du Conseil d’Etat.

© Copyright Editions Francis Lefebvre